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Risoluzione del 16/01/2003 n. 7


Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Normativa e Contenzioso
Istanza di interpello - Art. 11 della legge 27 luglio 2000, n.212. CAF X S.r.l.. Cooperative edilizie a proprieta' indivisa. Proventi immobiliari e contributi in conto costruzione. Modalita' di determinazione degli acconti d'imposta per il periodo d'imposta 2002.

Sintesi:

La risoluzione    nel   rispondere   ad   un'istanza   d'interpello   fornisce chiarimenti in  merito  al  trattamento  tributario  applicabile agli immobili adibiti a  "prima  casa"  dei  soci  assegnatari  di  cooperative  edilizie  a proprieta' indivisa  nonche'  ai contributi in conto costruzione erogati dagli enti pubblici  per  la  costruzione  degli  alloggi.L'Agenzia  precisa  che  i redditi degli  immobili  di  una  cooperativa  edilizia  a proprieta' indivisa concorrono alla   determinazione   della  base  imponibile  della   cooperativa stessa ai sensi dell'articolo 57 del TUIR:                                    

1) sulla  base  delle  vigenti  rendite catastali, eventualmente rivalutate ai sensi dell'articolo 3 della legge 23 dicembre 1996, n.662;                   

2) o,  in  base  al canone di locazione (o godimento) risultante dal contratto di locazione,  ridotto  forfetariamente del 15 per cento, qualora detto canone sia superiore alla rendita catastale rivalutata.                             

Per quanto   concerne,  invece,  i  contributi  corrisposti  alle  cooperative edilizie a  proprieta'  indivisa,  gli stessi sono da ricondursi ai contributi di cui  all'articolo  55,  comma  3,  lettera  b), del TUIR, e concorrono alla formazione del   reddito   d'impresa  "...nell'esercizio  in  cui  sono  stati incassati o  in  quote  costanti  nell'esercizio in cui sono stati incassati e

nei successivi ma non oltre il quarto".                                      

Pertanto detti  contributi  costituiscono sopravvenienze attive e rilevano, ai fini fiscali,  nel  momento  in  cui  entrano nella disponibilita' materiale e giuridica del percettore, secondo il criterio di cassa.                      

La risoluzione,  fornisce  inoltre,  precisazioni  sulle  modalita' di calcolo dell'acconto IRPEG relativamente all'anno d'imposta 2002.                    

 

Testo:

                                   QUESITO                                   

      Il CAF  X  S.r.l.  ha  chiesto  di  conoscere  il trattamento tributario applicabile alle  cooperative  edilizie  a  proprieta' indivisa, con specifico riferimento:                                                                  

      a) agli   immobili   adibiti   ad   abitazione  principale  dei  soci  assegnatari;                                                        

      b) ai   contributi   in  conto  costruzione  corrisposti  dagli  enti  pubblici per la costruzione degli alloggi.                        

       L'interpellante ha  chiesto,  altresi',  chiarimenti sulle modalita' di determinazione degli  acconti  a  seguito  dell'entrata  in vigore del D.L. 15 aprile 2002,  n.  63,  convertito  nella  legge  15  giugno 2002, n.112, ed in particolare dell'articolo  6,  comma 4, lett. a) che limita l'esclusione dalla formazione del  reddito  imponibile  al 39 per cento degli utili netti annuali destinati a   riserva   indivisibile,  eccedenti  la  quota  obbligatoriamente imposta dalla legge.                                                         

              SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DALL'ISTANTE              

       L'istante ritiene   che  gli  immobili  delle  cooperative  edilizie  a proprieta' indivisa  concorrono  alla formazione del reddito d'impresa secondo i criteri  di  cui  all'articolo 57 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con DPR 22 dicembre 1986, n. 917.                                   

       Relativamente ai   contributi  pubblici  ricevuti  per  la  costruzione degli immobili,   l'istante   ritiene   che   gli  stessi  abbiano  natura  di contributi in  conto  impianti, in quanto somme erogate dallo Stato e da altri enti ad  imprese  per la realizzazione di iniziative dirette alla costruzione, alla riattivazione   ed   all'ampliamento   di   immobilizzazioni   materiali, commisurati al costo delle medesime.                                         

       Per la  contabilizzazione  dei predetti contributi il CAF interpellante ritiene di poter adottare sia il criterio reddituale che quello patrimoniale.         Infine, l'istante  ritiene  di  dover  calcolare  gli acconti d'imposta applicando l'articolo  6,  comma  4, del D.L. 15 aprile 2002, n.63, convertito nella legge 15 giugno 2002, n.112.                                           

                                                                             

                      PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE                      

       Il comma  1  dell'articolo  11  della  legge  27  luglio  2000, n. 212, attribuisce a   ciascun   contribuente   la   possibilita'   di   interpellare l'Amministrazione finanziaria  riguardo  all'applicazione  delle  disposizioni tributarie, qualora   vi   siano  obiettive  condizioni  di  incertezza  sulla corretta interpretazione delle disposizioni stesse.                          

       Condizione necessaria,  ai  fini  dell'ammissibilita'  dell'istanza  di interpello, ai  sensi  del comma 1, lettera b), dell'articolo 3 del Decreto 26 aprile 2001,  n.209,  e'  che  la richiesta si riferisca ad un caso concreto e personale del contribuente istante, da trattare ai fini tributari.            

       L'interpello, come  precisato  nella  circolare  n.50/E  del  31 maggio 2001, deve,   quindi,   essere  "...finalizzato  a  conoscere  il  trattamento tributario di   determinati   atti,   operazioni  o  iniziative  riconducibili direttamente alla sfera di interessi del soggetto istante".                   

       Cio' premesso,    si   segnala   che   la   fattispecie   rappresentata nell'istanza di  interpello  in  esame  non  presenta  le  caratteristiche  di "concretezza" e   "personalita'"   richieste   dalla   normativa   in  materia d'interpello.                                                                

       L'istanza si   riferisce,  infatti,  genericamente  al  regime  fiscale applicabile alle  cooperative  edilizie  a proprieta' indivisa, avuto riguardo a specifiche  problematiche  di carattere generale, senza alcun riferimento al caso concreto.                                                               

       Conseguentemente, in  assenza  dei  requisiti  previsti  dalla  vigente normativa, l'istanza di interpello e' da ritenersi inammissibile.            

       Tuttavia, si   ritiene  opportuno,  comunque,  fornire,  in  merito  ai quesiti rappresentati  dall'istante,  chiarimenti  di  carattere  generale che non sono  produttivi  degli effetti tipici dell'interpello di cui all'articolo 11, commi 2 e 3, della legge n.212 del 2000.                                 

                                                                             

      a)    Regime fiscale dei proventi immobiliari                           

       Riguardo al  primo  quesito  proposto dall'interpellante si rappresenta quanto segue.                                                                 

       La costituzione  di  una  cooperativa  edilizia  a  proprieta' indivisa prevede l'attribuzione  ai  soci  del  solo  godimento  delle  singole  unita' immobiliari senza  che  avvenga  il trasferimento di proprieta', che rimane in capo alla  cooperativa  edilizia  fino  a quando la societa' non si scioglie e gli immobili  sono  attribuiti  all'ente  previsto  statutariamente,  o fino a

quando non   si   procede   alla   trasformazione,  per  effetto  di  apposite autorizzazioni e   delibere,   in  cooperativa  a  proprieta'  divisa  con  la conseguente assegnazione degli alloggi ai soci.                              

       Conseguentemente, come  precisato  con  risoluzione n.722 del 10 luglio 1982, la  posizione  giuridica  del  socio  di  una  cooperativa  a proprieta' indivisa e',  sostanzialmente,  "...assimilabile  a  quella  dei conduttori di immobili urbani,   poiche'  il  corrispettivo  versato  alla  cooperativa  non rappresenta il  pagamento  di  una  quota del prezzo di acquisto..., bensi' il

contributo necessario al mantenimento ed alla conduzione dell'immobile".       

       Cio' posto,  ai  fini  della  qualificazione  tributaria  dei  proventi delle cooperative di cui trattasi si formulano le seguenti osservazioni.      

       L'articolo 57  del  testo  unico  delle  imposte sui redditi, approvato con DPR  22  dicembre  1986,  n.917,  in ordine alla qualificazione tributaria dei proventi  immobiliari  conseguiti  nell'esercizio  d'impresa,  dispone che "...i redditi  degli  immobili  che  non  costituiscono  beni  strumentali per l'esercizio dell'impresa,  ne'  beni  alla  cui produzione o al cui scambio e' diretta l'attivita'    dell'impresa,   concorrono   a   formare   il   reddito nell'ammontare determinato  secondo  le  disposizioni  del  capo  II  per  gli

immobili situati nel territorio dello Stato...".                              

       Conseguentemente, il   trattamento   tributario  dei  proventi  risulta essere differenziato  a  seconda  che  l'immobile  costituisca,  o  meno, bene strumentale -   per   natura  o  per  destinazione  -  ovvero  bene  alla  cui produzione o al cui scambio e' diretta l'attivita' d'impresa.                

       In particolare:                                                       

      -    i  proventi  derivanti  da  immobili qualificabili come strumentali          ovvero beni   alla  cui  produzione  o  al  cui  scambio  e'  diretta          l'attivita' d'impresa,  concorrono  alla  determinazione  del reddito          d'impresa in  base  alle  risultanze  del  conto dei profitti e delle          perdite;                                                             

      -    i  proventi  derivanti  da immobili non riconducibili fra quelli di          cui al  punto  precedente  concorrono,  invece,  alla  formazione del          reddito d'impresa   secondo  la  disciplina  dettata  per  i  redditi          fondiari.                                                           

       Gli immobili   posseduti  da  una  cooperativa  edilizia  a  proprieta' indivisa non  possono  essere  ricondotti  ne'  fra quelli strumentali ne' fra quelli alla   cui   produzione   o  al  cui  scambio  e'  diretta  l'attivita' d'impresa. Infatti,  non  costituiscono  beni  strumentali in quanto in questa categoria sono  da  ricondursi  unicamente  "...quegli immobili che hanno come unica  destinazione    quella    di    essere    direttamente   impiegati   per l'espletamento delle   attivita'  tipicamente  imprenditoriali,  ossia  quelli che, per  destinazione,  sono  inseriti  nel  complesso aziendale (e non sono, quindi suscettibili  di  creare  un  reddito  autonomo)", e non anche, quindi, quegli immobili,  quali  quelli  in  questione,  che "...pur potendo essere in certo senso  strumentali  rispetto  alle  finalita'  che il soggetto d'imposta persegue attraverso  l'esercizio  dell'impresa,  costituiscono,  nel contempo, l'oggetto della  predetta  attivita'  imprenditoriale"  -  (Cfr.  Cass.  Sent. n.1367 del  27  febbraio  1984).  Gli  immobili  della  cooperativa edilizia a  proprieta' indivisa  non  sono neppure riconducibili fra i c.d. beni merce, di cui alla  lettera  a)  del  comma  1  dell'art.53  del  TUIR,  in  quanto  non costituiscono oggetto di cessione.                                           

       Conseguentemente, i   redditi   degli   immobili   di  una  cooperativa edilizia a  proprieta'  indivisa  concorrono  alla  determinazione  della base imponibile della cooperativa stessa ai sensi dell'articolo 57 del TUIR:      

      1) sulla   base   delle   vigenti  rendite  catastali,  eventualmente  rivalutate ai  sensi  dell'articolo  3  della legge 23 dicembre 1996,          n.662;                                                              

      2) ovvero,  in  base  al canone di locazione (o godimento) risultante  dal contratto  di  locazione,  ridotto  forfetariamente  del  15  per          cento, qualora  detto  canone  sia  superiore  alla rendita catastale rivalutata.                                                         

       In base  al  comma  2  dell'articolo  57  del TUIR le spese e gli altri componenti negativi  relativi  a  siffatti  beni  immobili non sono ammessi in deduzione.                                                                   

                                                                             

      b)    Contributi in conto costruzione corrisposti da enti pubblici  Da quanto  sopra  precisato  in  merito alla non riconducibilita' fra i beni strumentali   degli   alloggi  costruiti  dalle  cooperative  edilizie  a proprieta' indivisa  discende  che  i  contributi  erogati dagli enti pubblici per la   costruzioni   di  detti  immobili  non  possono  essere  considerati, contrariamente a quanto rilevato dall'istante, contributi in conto impianti. Ai fini  della  riconducibilita'  di  un contributo, erogato da un ente pubblico, fra  quelli  considerati  come  corrisposti  in  conto  impianti e', invero, necessario   che   il  bene,  cui  lo  stesso  e'  destinato,  risulti

ammortizzabile in quanto strumentale all'esercizio dell'impresa.             

       Pertanto, i   contributi   corrisposti   alle  cooperative  edilizie  a proprieta' indivisa  sono  da  ricondursi fra i contributi di cui all'articolo 55, comma  3,  lettera  b), del TUIR, e concorrono alla formazione del reddito d'impresa "...nell'esercizio  in  cui sono stati incassati o in quote costanti nell'esercizio in  cui  sono  stati incassati e nei successivi ma non oltre il quarto".                                                                     

       Siffatti contributi  costituiscono,  quindi,  sopravvenienze  attive  e

rilevano, ai  fini  fiscali,  nel  momento in cui entrano nella disponibilita' materiale e giuridica del percettore, secondo il criterio di cassa.           

       Contabilmente essi  devono  essere  imputati  per  l'intero importo nel conto economico dell'esercizio di competenza.                                

     c) Acconti d'imposta                                                     

       Per quanto  concerne  le modalita' di acconto dell'Irpeg, l'articolo 6, comma 5,  del  D.L.n.63 del 2002 prevede che le societa' cooperative ed i loro consorzi determinano  l'acconto,  per il periodo d'imposta successivo a quello in corso  al  31  dicembre 2001, assumendo come imposta del periodo precedente quella che  sarebbe  scaturita  dall'applicazione  delle  disposizioni  recate alle lettere a), b) e c) del comma 4 del medesimo articolo.                  

       In particolare  la  lettera  a)  del  citato  comma  4  dell'articolo 6 prevede che,  per  i  due periodi d'imposta successivi a quello in corso al 31 dicembre 2001,   l'agevolazione   recata   dall'articolo  12  della  legge  16 dicembre 1977,  n.904  si  applichi  limitatamente al 39 per cento degli utili netti annuali,  eccedenti  la  quota  obbligatoriamente  imposta  dalla legge, destinati a riserva indivisibile.                                            

       Come precisato  nella  circolare  n.53/E  del 18 giugno 2002, l'acconto e' determinato  sull'imposta  risultante dalla riliquidazione del nuovo carico fiscale derivante  dall'applicazione  delle  disposizioni contenute nel citato comma 4, dell'articolo 6 del DL n.63 del 2002.                                       La risposta  di  cui  alla  presente  nota,  sollecitata con istanza di interpello, presentata  alla  Direzione  Regionale, viene resa dalla scrivente ai sensi  dell'articolo  4,  comma 1, ultimo periodo, del D.M. 16 aprile 2002,



 


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